Нарушение срока уплаты налога не всегда является основанием для налоговой ответственности

Как уточнила референт государственной службы 1 класса Юлия Шестова, за неперечисление НДС и страховых взносов ответственность налогоплательщика по п. 1 ст. 122 Налогового кодекса не предусмотрена. В то же время за неперечисление НДФЛ в бюджет налоговые органы могут привлечь к ответственности по ст. 123 НК РФ.

Напомним, что неуплата или неполная уплата сумм налога (сбора, страховых взносов) в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога или других неправомерных действий (бездействия) влекут взыскание штрафа в размере 20% от не уплаченной суммы налога (п. 1 ст. 122 НК РФ).

Как отметила эксперт, в этом вопросе следует обратить внимание на то, что нарушение срока уплаты налога само по себе не является основанием для привлечения налогоплательщика к ответственности: бездействие налогоплательщика, выразившееся в неперечислении налога в бюджет, не имеет состава правонарушения. В этом случае необходимо будет уплатить пени (письмо Минфина России от 24 мая 2017 г. № 03-02-07/1/31912, п. 19 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30 июля 2013 г. № 57).

Что нужно учитывать при подготовке документов на запрос налогового органа? Как оценить соответствие закону действий проверяющих? Пользователи системы ГАРАНТ могут получить оперативную помощь экспертов по телефону, подключив новый продукт «Советы экспертов. Проверки, налоги, право» .

«Часто у налоговиков в ходе проверки деклараций возникает вопрос – привлекать ли к ответственности за нарушение сроков уплаты налога? В связи с этим следует понимать, что если в декларации нет нарушений и ошибок, но присутствует факт неуплаты налога, то привлечь к ответственности в рамках камеральной проверки на основании п. 1 ст. 122 НК РФ налоговый орган не может, – пояснила она.

В то же время на основании п. 2 ст. 122 НК РФ за неуплату налога, совершенную умышленно, налоговики взыскивают штраф в размере 40% от неуплаченной суммы налога. «Однако здесь важно доказать умысел. К примеру, в Определении ВАС РФ от 2009 года был сделан вывод, что неосмотрительность налогоплательщика нельзя считать основанием для уличения его в умысле. Но последняя судебная практика свидетельствует об обратном. И в большинстве случаев налоговые органы доказывают умысел и применяют сумму штрафа в размере 40%», – говорит Юлия Шестова. Чаще всего умысел доказывается при наличии в цепочке поставщиков налогоплательщика фирм-однодневок, реже – в случае дробления бизнеса или выявления схем, в которых участвуют организации, пользующиеся льготной ставкой налога.

Впрочем, по мнению эксперта, в судебной практике также существует множество решений, признающих неправомерность привлечения к ответственности по п. 2 ст. 122 НК РФ, и налогоплательщикам довольно часто удается добиваться смягчения наказания.

Вместе с тем к ответственности по ст. 123 НК РФ привлекают без учета смягчающих обстоятельств. В данной норме речь идет об ответственности налоговых агентов. В частности, за неправомерное неудержание и (или) неперечисление (неполное удержание и (или) перечисление) в установленный срок сумм налога, для них предусмотрен штраф в размере 20% суммы, подлежащей удержанию и (или) перечислению.

По мнению эксперта, причина неудержания НДФЛ в данном случае для судей не имеет значения. «И даже если НДФЛ был перечислен на следующий день после установленного НК РФ срока или до вынесения акта налогового органа, то ответственность по ст. 123 НК РФ можно применять», – отметила она.

В свою очередь следует помнить и об уловках налоговых органов. Так, если налоговики по ТКС направили клиенту информационное письмо вне рамок налоговой проверки, в котором указали, что выявлен факт неперечисления или несвоевременного перечисления НДФЛ в бюджет, на основании чего содержится просьба предоставить уточненную декларацию налогоплательщика, то в данном случае декларацию предоставлять не следует. Обязанность ее представлять предусмотрена только для случая выявления ошибок, которые привели к занижению налога (ст. 81 НК РФ). В противном случае такого налогоплательщика могут привлечь к ответственности по ст. 123 НК РФ.

Ответственность за нарушение налогового законодательства

А теперь пора поговорить о том, что же будет, если Вы в срок не уплатите налоги или пренебрежете такой обязанностью вообще, то есть совершите налоговое правонарушение или преступление.

Что же закон понимает под правонарушением?

Итак, правонарушение – это виновно совершенное противоправное, то есть противоречащее закону, деяние (действие или бездействие) налогоплательщика.

Ответственность предусмотрена за следующие деяния (гл. 16 НК):

  • Нарушение срока постановки на учет в налоговом органе (то есть если хотя бы на день нарушите 10- дневный срок после официальной регистрации, который дается для того, чтобы Вы встали на учет в налоговом органе);
  • Уклонение от постановки на учет в налоговом органе (то есть Вы будете вести предпринимательскую деятельности без постановки на учет в налоговой);
  • Нарушение срока представления сведений об открытии и закрытии счета в банке (срок для предоставления таких сведений- 7 дней);
  • Непредставление налоговой декларации (штраф — 5 процентов суммы налога, подлежащей уплате на основе этой декларации, за каждый полный или неполный месяц с того дня, в который Вы должны были ее предоставить);
  • Грубое нарушение правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения (то есть если отсутствуют первичные документы, или отсутствие счета-фактуры, или регистры бухгалтерского учета и т.д. Такие действия признаются нарушениями, если они имели место в течение одного налогового периода и более и если повлекли занижение налоговой базы);
  • Неуплата или неполная уплата сумм налога (сбора) (как результат занижения налоговой базы или неправильного исчисления);
  • Несоблюдение порядка владения, пользования и (или) распоряжения имуществом, на которое наложен арест (совершение с имуществом любых действий без разрешения на то налоговых органов, так как арест является одним из способов обеспечения исполнения обязанности по уплате налогов и сборов);
  • Нарушение порядка регистрации объектов игорного бизнеса (игорных столов, игровых автоматов, касс тотализатора, касс букмекерской конторы);

За любое из перечисленных нарушений предусмотрена санкция в виде штрафа (от 5 тыс. руб.). Штраф — однократное взыскание денежных средств в пользу государства. При этом выплата штрафа не освобождает Вас от обязанности уплатить налог, предоставить декларацию, встать на учет и т.д., то есть устранить основание для ответственности.

К ответственности привлекается как юридическое лицо, так и индивидуальный предприниматель, при этом сумма штрафа не зависит от формы.

В законе предусмотрены некоторые обстоятельства, которые исключают привлечение к налоговой ответственности:

1) отсутствие события налогового правонарушения, то есть деяния, за которые НК РФ установлена ответственность, не имели места быть;
2) отсутствие вины лица в совершении налогового правонарушения, то есть если у Вас не было умысла на совершение данного деяния (не хотели совершать какие-либо действия и не хотели наступления определенных последствий);
3) совершение деяния, содержащего признаки налогового правонарушения, физическим лицом, не достигшим к моменту совершения деяния шестнадцатилетнего возраста, так как достижение 16 — ти летнего возраста является обязательным условием привлечения к ответственности;
4) истечение сроков давности привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения (3 года).

Как и для любого вида правонарушения, для налогового правонарушения действуют сроки давности, то есть срок, по истечении которого Вас не могут привлечь к налоговой ответственности и, следовательно, взыскать штраф. Вот что по этому поводу говорит Налоговый Кодекс (статья 113): лицо не может быть привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения, если со дня его совершения либо со следующего дня после окончания налогового периода, в течение которого было совершено это правонарушение, и до момента вынесения решения о привлечении к ответственности истекли три года. Такой срок давности применяется ко всем правонарушениям за исключением правонарушений, предусмотренных статьями 120 и 122 («Грубое нарушение правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения» и «Неуплата или неполная уплата сумм налога (сбора)»).

Также правонарушениям в области финансов, налогов и сборов посвящена глава 14 Кодекса об Административных правонарушениях. Вот некоторые из них:

  • нарушение срока (10 дней) постановки на учет в налоговом органе;
  • нарушение срока (10 дней) представления сведений об открытии и о закрытии счета в банке или иной кредитной организации;
  • непредставление сведений, необходимых для осуществления налогового контроля;
  • нарушение срока исполнения поручения о перечислении налога или сбора (взноса);
  • грубое нарушение правил ведения бухгалтерского учета и представления бухгалтерской отчетности и др.

Некоторые действия в области налогообложения квалифицируются как преступления.

Преступление — общественно опасное, противоправное, виновно совершенное деяние (действие или бездействие), нарушающее принцип добропорядочности субъектов экономической деятельности и конституционную обязанность каждого платить законно установленные налоги и сборы.

Налоговым преступлениям посвящены статьи 198 и 199 Уголовного Кодекса. Согласно этим статьям преступными считаются деяния в виде:
1) Уклонения от уплаты налогов и (или) сборов с физического лица;
2) Уклонения от уплаты налогов и (или) сборов с организации

При этом, необходимо, чтобы в бюджет не поступили денежные средства в крупном или особо крупном размере.

Крупным размером признается сумма налогов и (или) сборов, составляющая за период в пределах 3 финансовых лет подряд более 100 тысяч рублей для физических лиц и 500 тысяч рублей для организаций , при условии, что доля неуплаченных налогов и (или) сборов превышает 10 процентов подлежащих уплате сумм налогов и (или) сборов, либо превышающая триста тысяч рублей для физических лиц и один миллион пятьсот тысяч рублей для организаций.

Особо крупный размер — сумма, составляющая за период в пределах 3 финансовых лет подряд более 500 тысяч рублей для физических лиц и двух миллионов пятисот тысяч рублей для организаций, при условии, что доля неуплаченных налогов и (или) сборов превышает 20 процентов подлежащих уплате сумм налогов и (или) сборов, либо превышающая один миллион пятьсот тысяч рублей для физических лиц и семь миллионов пятьсот тысяч рублей для организаций.

Именно размер таких «недоплат» в бюджет и является тем критерием, который разграничивает налоговые правонарушения и налоговые преступления. То есть +1 рубль – и это преступление, — 1 рубль – и это уже правонарушение.

В виде санкций за налоговые преступления предусмотрено помимо штрафа еще и лишение свободы и лишением права заниматься предпринимательской деятельностью на определенный срок. Поэтому настоятельно советуем тщательно следить за своей налоговой и бухгалтерской отчетностью и сроками ее сдачи, чтобы не в дальнейшем не терпеть негативных последствий в виде санкций со стороны налоговых органов и государства.

Нарушение сроков проведения налоговой проверки

Одним из основных нарушений со стороны налоговой инспекции при проведении проверок является нарушение сроков их проведения. Это обстоятельство, несомненно, создает повод для налогового спора, ведь процедура проведения проверки затрудняет нормальный ход бизнес-процессов в компании и создает массу неудобств. Вопрос заключается в том, является ли нарушение срока проведения проверки достаточным основанием для отмены судом решения налогового органа.

Смотрите так же:  Договор дарения дома с земельным участком с правом пожизненного проживания

Сроки проведения налоговой проверки

Сроки проведения выездной налоговой проверки закреплены в п. 6 ст. 89 НК РФ, в котором указано, что выездная налоговая проверка не может продолжаться более 2-х месяцев. Указанный срок может быть продлен до 4-х месяцев, а в исключительных случаях – до 6-ти месяцев. Основания и порядок продления срока проведения выездной налоговой проверки установлены Приказом ФНС России от 25.12.2006 № САЭ-3-06/892.

При этом налоговая проверка может быть продлена на указанные сроки только на основаниях, установленных ФНС России.

Кроме того, существует такая процедура, как приостановление выездной налоговой проверки, предусмотренная п. 9 ст. 89 НК РФ. Общий срок приостановления проверки не может превышать 6-ти месяцев. В отдельных случаях этот срок может быть увеличен еще на 3 месяца.

Как видно, налоговым органам предоставлены достаточно широкие временные рамки для проведения выездной налоговой проверки. Учитывая, что в соответствии с п. 5 ст. 89 НК РФ налоговые органы имеют право проводить две проверки в течении года (за разные налоговые периоды), то период времени, в течении которого в отношении налогоплательщика совершаются какие-либо действия (помимо камеральных проверок налоговой отчетности) и вовсе может составить полгода и более.

Срок проведения камеральной проверки составляет 3 месяца со дня представления налогоплательщиком налоговой декларации (расчета) (п. 2 ст. 88 НК РФ). Принимая во внимание, что основная масса налоговой отчетности сдается поквартально, указанный срок также более чем достаточен. При этом ни приостановление, ни продление камеральных проверок НК РФ не предусмотрено.

Напомним, что в этом году вступили в силу изменения в п. 2 ст. 88 НК РФ. Из данной нормы исключены положения о документах, которые в соответствии с НК РФ прилагаются к налоговой декларации. Эти положения были источником частых споров о времени начала камеральной проверки. Налоговики утверждали, что проверка начинается не с момента представления самой декларации, а с момента предоставления последнего необходимого для проведения проверки документа.

Внесенные в п. 2 ст. 88 НК РФ изменения вызвали в предпринимательской среде некоторое моральное облегчение. Однако облегчение действительно оказалось исключительно моральным.

Несмотря на, казалось бы, строгое законодательное ограничение сроков проведения проверки, ответственность налогового органа за нарушение указанных сроков в НК РФ не предусмотрена.

Мнение ВАС РФ: срок проверки можно не соблюдать

Судебная практика свидетельствует, что нарушение срока проверки само по себе не может являться основанием для отмены решения налогового органа.

Показательным в этом плане является одно из недавних определений ВАС РФ. По всей видимости, оно призвано развеять начавшее формироваться представление о необходимости соблюдения налоговыми органами всех без исключения процедурных вопросов при проведении налоговых проверок.

ВАС РФ в определении от 09.06.2009 № ВАС-6921/09 указал, что нарушение сроков проведения камеральной проверки не относится к нарушениям процедуры проведения налоговой проверки и вынесения решения, являющимся в соответствии со ст. 101 НК РФ безусловными основаниями для отмены решения налогового органа.

Рассмотрим материалы данного дела подробнее.

Организация оспорила в арбитражном суде решение налоговой инспекции о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Как следует из материалов дела, организация учла в расходах, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль, затраты на приобретение товаров и услуг у контрагентов. На основании счетов-фактур контрагентов заявителем предъявлен налоговый вычет по НДС.

Инспекция посчитала, что заявитель нарушил требования ст. 252, 171, 172, 169 НК РФ, ст. 9 Федерального закона от 21.11.1996 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете». Поэтому налоговые вычеты применены неправомерно, а спорные затраты необоснованно отнесены на расходы в целях налогообложения. Инспекция обосновала свою позицию тем, что документы, на основании которых применены налоговые вычеты и понесены расходы, содержат недостоверную информацию о лицах, действовавших от имени названных контрагентов.

Налоговый орган сослался на объяснения и протоколы допросов лиц, числящихся руководителями организаций-контрагентов – в соответствии с данными объяснениями эти лица фактически руководителями организаций не являлись. Таким образом, все первичные документы по совершению хозяйственных операций с названными организациями подписаны неустановленными лицами.

При этом причиной обращения общества в суд стал тот факт, что указанные объяснения инспекция получила от сотрудников органов внутренних дел, участвующих в проведении проверки, уже после окончания сроков налоговой проверки.

Суды первой и апелляционной инстанции признали неправомерным решение налогового органа в части доначислении налогов, а также штрафов и пеней, связанных с взаимодействием общества с контрагентами (Решение Арбитражного суда г. Москвы от 24.10.2008 по делу № А40-34099/08-111-79, постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 25.12.2008).

ФАС Московского округа отменил решения судов первой и апелляционной инстанций в части признания недействительным решения инспекции о привлечении к налоговой ответственности, начислении налогов и пени по хозяйственным операциям общества с его контрагентами. В указанной части дело было направлено на новое рассмотрение в суд первой инстанции.

Принимая данное решение, ФАС Московского округа указал на следующее. Инспекции сделала вывод о нереальном характере хозяйственных операций вследствие подписания первичных документов неустановленными лицами. Этот вывод не может быть опровергнут ссылкой судов на то, что доказательства подписания документов неустановленными лицами получены вне рамок налоговой проверки и не соответствуют требованиям ст. 90 НК РФ.

Также суд кассационной инстанции признал несостоятельным довод налогоплательщика о нарушении налоговым органом срока проведения выездной налоговой проверки, установленного ст. 89 НК РФ. Поскольку такое нарушение не опровергает правильность вывода суда и не приводит к отмене судом оспариваемого решения в этой части с учетом положений п. 14 ст. 101 НК РФ (Постановление ФАС Московского округа от 31.03.2009).

Общество, не согласившись с решением кассационной инстанции, обратилось в ВАС РФ с просьбой о пересмотре дела в порядке надзора.

ВАС РФ отказал обществу в передаче дела на рассмотрение в Президиум ВАС РФ (Определение ВАС РФ от 09.06.2009 № ВАС-6921/09).

ВАС РФ указал, что суды правильно применили нормы права. При рассмотрении дела суды не установили нарушений процедуры проведения налоговой проверки и вынесения решения, являющихся в соответствии со ст. 101 НК безусловными основаниями для отмены решения налогового органа. Суды сделали верный вывод о том, что нарушение срока проведения налоговой проверки не отнесено НК РФ к существенным условиям, нарушение которых является основанием для отмены судом решения налогового органа.

Следует отметить, что позиция ВАС РФ по делам, связанным с нарушением сроков проведения налоговых проверок, последовательна.

Так, например, в п. 9 информационного письма Президиума ВАС РФ от 17.03.2003 № 71 указано следующее. Проведение камеральной налоговой проверки за пределами срока, предусмотренного ст. 88 НК РФ, само по себе не может повлечь отказ в удовлетворении требования налогового органа о взыскании налога и пеней, предъявленного с соблюдением срока, предусмотренного п. 3 ст. 48 НК РФ.

ВАС РФ ссылался на то, что согласно абзацу второму ст. 88 НК РФ камеральная проверка проводится уполномоченными должностными лицами налогового органа в соответствии с их служебными обязанностями без какого-либо специального решения руководителя налогового органа. Проверка проводится в течение 3-х месяцев со дня представления налогоплательщиком налоговой декларации и документов, служащих основанием для исчисления и уплаты налога, если законодательством о налогах и сборах не предусмотрены иные сроки.

По мнению ВАС РФ, применяя указанную норму, следует исходить из того, что установленный ею срок не является пресекательным и его истечение не препятствует выявлению фактов неуплаты налога и принятию мер по его принудительному взысканию.

Кроме того, ВАС РФ отметил, что пропуск налоговым органом срока проведения камеральной проверки не влечет изменения порядка исчисления срока на принудительное взыскание налога и пеней (п. 3 ст. 48 НК РФ).

Новые нормы о недопустимости доказательств

В 2009 году в НК РФ была внесена такая новация, как недопустимость использования доказательств, полученных с нарушением НК РФ при рассмотрении материалов налоговой проверки (п. 4 ст. 101 НК РФ).

Что же можно отнести к «недопустимым» доказательствам? По мнению налогоплательщиков, к таким доказательствам относятся, в том числе, доказательства (в частности, документы), полученные инспекцией по истечению срока налоговой проверки.

Однако это мнение довольно спорно.

НК РФ предусматривает, что основанием для отмены решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (решения об отказе в привлечении к ответственности) является нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки.

К существенным условиям относится обеспечение возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя и обеспечение возможности налогоплательщика представить объяснения.

Иные нарушения процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки могут являться основаниями для отмены решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом в случае, определенном НК РФ. А именно – если такие нарушения привели или могли привести к принятию руководителем (заместителем руководителя) налогового органа неправомерного решения (п. 14 ст. 101 НК РФ).

Из изложенного можно предположить, что вопрос о применении в данном случае недопустимых доказательств зависит от того, могло ли привести использование недопустимых доказательств к принятию руководителем (заместителем руководителя) неправомерного решения.

Выводы

Ссылка на нарушение срока проверки как на существенное нарушение процедуры рассмотрения материалов проверки не принесет пользы в суде. Судебные инстанции однозначно указывают, что это не так.

Учитывая отношение судов к нарушениям сроков проведения налоговыми органами проверок (а именно, фактическая «легализация» такой практики), налогоплательщикам необходимо искать новые инструменты защиты своих интересов.

Учитывая рассмотренное постановление ВАС РФ, начинать, вероятно, следует с обжалования незаконных действий налогового органа (проведение мероприятий налогового контроля предусмотренных в рамках ст. 88 и 89 НК РФ за пределами законодательно установленного срока проведения налоговой проверки). Право на обжалования незаконных действий налоговых органов дает статья 137 НК РФ.

Специфика здесь заключается в том, что указанное обжалование должно быть осуществлено до того, как налогоплательщик сможет увидеть и оценить результат налоговой проверки (т.е. во время произведения этих самых незаконных действий).

После того, как судом будем принято решение о незаконности действии налогового органа (если таковое будет принято), ссылаться на недопустимость предъявленных налоговым органом доказательств, полученных в рамках уже оспоренных в суде действий, представляется более логичным.

Тем не менее, вопрос об отмене судами решений налоговых органов, принятых на основании такого рода недопустимых доказательств, остается открытым.

Нарушение сроков проведения камеральной налоговой проверки: последствия

Срок проведения камеральной налоговой проверки составляет три месяца

Пункт 1 статьи 88 НК РФ говорит о том, что камеральная налоговая проверка проводится по месту нахождения налогового органа на основе налоговых деклараций (расчетов) и документов, представленных налогоплательщиком, а также других документов о деятельности налогоплательщика, имеющихся у налогового органа.

Камеральная налоговая проверка проводится уполномоченными должностными лицами налогового органа в соответствии с их служебными обязанностями без какого-либо специального решения руководителя налогового органа в течение трех месяцев со дня представления налогоплательщиком налоговой декларации (расчета) (п. 2 ст. 88 НК РФ).

Смотрите так же:  Льготы для школьников многодетных семей

В соответствии с п. 14 ст. 101 НК РФ несоблюдение должностными лицами налоговых органов требований, установленных настоящим Кодексом, может являться основанием для отмены решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом.

Нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки является основанием для отмены вышестоящим налоговым органом или судом решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. К таким существенным условиям относится обеспечение возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя и обеспечение возможности налогоплательщика представить объяснения.

Основаниями для отмены указанного решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом могут являться иные нарушения процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, если только такие нарушения привели или могли привести к принятию руководителем (заместителем руководителя) налогового органа неправомерного решения.

Судебная практика показывает, что пропуск установленного ст. 88 НК РФ срока проведения камеральной налоговой проверки (3 мес.) не приводит к отмене вынесенного инспекцией решения по итогам проверки.

В пункте 9 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 17.03.2003 г. № 71 «Обзор практики разрешения арбитражными судами дел, связанных с применением отдельных положений части первой Налогового кодекса Российской Федерации» сказано, что применяя указанную норму (ст. 88 НК), следует исходить из того, что установленный ею срок не является пресекательным и его истечение не препятствует выявлению фактов неуплаты налога и принятию мер по его принудительному взысканию. В то же время пропуск налоговым органом срока проведения камеральной проверки не влечет изменения порядка исчисления срока на принудительное взыскание налога и пеней (пункт 3 статьи 48 НК РФ).

Аналогичные выводы сделаны в Постановлении Арбитражного суда Поволжского округа от 23.06.2016 г. по делу № А06-9110/2015: применяя норму пункта 2 статьи 88 НК РФ, следует исходить из того, что установленный ею срок не является пресекательным и его истечение не препятствует выявлению фактов неуплаты налога и принятию мер по его принудительному взысканию. Следовательно, минимальный период просрочки (камеральная проверка была начата 09.02.2015 и закончена 12.05.2015) не является основанием для отмены решений, принятых по результатам проверки.

Так, АС Московского округа (Постановление от 18.03.2015 по делу № А40-57212/14) , отменяя положительные для налогоплательщика решения судов, отметил:

«Удовлетворяя заявленное требование и признавая решение налогового органа недействительным, судебные инстанции исходили из того, что налоговым органом допущены нарушения порядка проведения налоговой проверки и рассмотрения ее результатов, выразившиеся в нарушении срока проведения камеральной проверки, срока рассмотрения материалов налоговой проверки и вынесения решения, а также в не рассмотрении представленных Обществом возражений и указании в оспариваемом решении на отсутствие при рассмотрении материалов проверки представителей налогоплательщика, фактически присутствовавших при рассмотрении материалов проверки. При этом, суды пришли к выводу об избыточности и неограниченности по продолжительности применения Инспекцией мер налогового контроля, а также о нарушении целей налогового администрирования.

Так, указывая на нарушение сроков проведения камеральной налоговой проверки, их рассмотрения и вынесения решения налоговым органом, суды не приняли во внимание, что срок проведения камеральной проверки представленной Обществом уточненной налоговой декларации не превысил установленный ст.88 НК РФ, поскольку в акте проверки от 29.02.2012 отражен период проведения проверки – с 16.11.2011 по 16.02.2012, и после составления акта проверки никаких мероприятий налогового контроля относительно уточненной декларации налоговым органом не проводилось.

Кроме того, установленный срок проведения камеральной проверки не является пресекательным и его истечение не является препятствием для выявления фактов ненадлежащего исполнения налоговых обязательств и совершения налоговых правонарушений и принятию мер для принудительного взыскания при выявлении факта неуплаты налога».

Для выяснения дополнительных обстоятельств по данному делу (которые могли повлиять на нарушение прав налогоплательщика) суд кассационной инстанции отправил данное дело на новое рассмотрение. При новом рассмотрении АС г. Москвы подтвердил правоту налогового органа (Решение АСГМ от 11.06.2015 г. по делу № А40-57212/14):

«Суд признает неосновательными доводы заявителя о том, что его права и законные интересы нарушены избыточным или не ограниченным по продолжительности применением мер налогового контроля, поскольку заявитель не обосновал, как именно длительное не привлечение его к ответственности в виде штрафа негативно повлияло на деятельность организации.

В ходе камеральной налоговой проверки инспекцией был существенно нарушен пятидневный срок вручения акта камеральной налоговой проверки, предусмотренный п. 5 ст. 100 Кодекса. Вместе с тем, инспекцией было обеспечено право заявителя, предусмотренное п. 6 ст. 100 Кодекса, на представление письменных возражений по акту проверки и в соответствии с п. 2 и п. 4 ст. 101 Кодекса обеспечено право на участие в процессе рассмотрения материалов указанной проверки лично и (или) через своего представителя, а также на дачу объяснений на стадии рассмотрения материалов налоговой проверки. Решение по результатам рассмотрения акта налоговой проверки и других материалов налоговой проверки было принято заместителем руководителя инспекции после рассмотрения материалов камеральной налоговой проверки, возражений заявителя и его объяснений, в пределах срока давности привлечения к ответственности, предусмотренного п. 1 ст. 113 Кодекса. С учетом положений ст. 88 Кодекса, а также правовой позиции Президиума ВАС РФ, изложенной в Информационном письме от 17.03.2003 № 71 «Обзор практики разрешения арбитражными судами дел, связанных с применением отдельных положений части первой Налогового кодекса Российской Федерации», установленный срок проведения камеральной проверки не является пресекательным и его истечение не препятствует выявлению фактов неуплаты налога и принятию мер по его принудительному взысканию». Ссылка заявителя на п. 14 ст. 101 НК РФ не помогла ему отстоять правоту, поскольку, по мнению суда, права налогоплательщика не нарушены.

Подводя итоги, стоит отметить, что нарушение установленных НК РФ сроков проведения налоговой проверки (вынесения решения и т.п.) не является нарушением прав и законных интересов налогоплательщика (по мнению судов) по смыслу п. 14 ст. 101 НК РФ.

Ошибки налоговых органов

Отсутствие доказательств совершения нарушения

Основной ошибкой налоговых органов, которой может воспользоваться налогоплательщик, является «недоказанность факта нарушения».

В соответствии с п. 6 ст. 108 Налогового кодекса РФ лицо считается невиновным в совершении налогового правонарушения, пока его виновность не будет доказана в предусмотренном федеральным законом порядке.

Лицо, привлекаемое к ответственности, не обязано доказывать свою невиновность в совершении налогового правонарушения. Обязанность по доказыванию обстоятельств, свидетельствующих о факте такого правонарушения и виновности лица в его совершении, возлагается на налоговые органы. Неустранимые сомнения в виновности лица, привлекаемого к ответственности, толкуются в пользу этого лица.

Особенно сложно для налоговых органов доказать, что налогоплательщик воспользовался «схемой ухода от налогов».

Еще в письме ВАС РФ от 17 апреля 2002 г № С5-5/уп-342 говорилось, что судебная практика свидетельствует о крайне слабой доказательственной базе, представляемой налоговыми органами в арбитражные суды. Так называемые схемы правонарушений, на которые ссылаются инспекции, доказательствами по конкретным делам не подкрепляются. Уголовные дела во многих случаях не возбуждаются, и расследование не проводится. Более того, при рассмотрении дел в судах выясняется, что нередко уголовные дела оказываются прекращенными или приостановленными из-за неустановления виновных лиц.

Также, по мнению Президиума ВАС РФ, решение налогового органа об имеющейся задолженности общества перед бюджетом не является обстоятельством, освобождающим инспекцию от обязанности доказать факт такой задолженности (Постановление от 21 июня 2012 г. № 17140/11 (есть оговорка о возможности пересмотра по новым обстоятельствам)).

Приведем конкретные примеры судебных споров, в которых суд, исследовав представленные доказательства, встал на сторону налогоплательщика.

Так, в Постановлении от 12 февраля 2013 г. по делу № А39-3823/2011 ФАС Волго-Вятского округа удовлетворил требования налогоплательщика об отмене решения налогового органа, поскольку последний не доказал недобросовестность налогоплательщика (реальность хозяйственных операций с контрагентами подтверждена).

Аналогичное решение было вынесено в Постановлении ФАС Западно-Сибирского округа от 10 октября 2012 г. по делу № А03-16722/2011. Суд признал позицию инспекции неправомерной. По мнению судей, по сути доводы налогового органа направлены на оценку гражданско-правовых взаимоотношений между сторонами и не могут являться основанием для признания расходов нецелесообразными и неэффективными, с учетом свободы договора и волеизъявления сторон. Поскольку стоимость оказанных услуг предъявлена обществу к оплате с учетом НДС, общество имеет право на вычет суммы налога в порядке, предусмотренном ст. 171 НК РФ.

В Постановлении ФАС Восточно-Сибирского округа от 28 февраля 2013 г. по делу № А10-1755/2012 также указано, что налоговым органом не подтверждена обоснованность произведенного расчета подлежащего возмещению НДС в зависимости от факта использования соответствующих товарно-материальных ценностей в производстве конечной продукции в определенном налоговом периоде.

Таким образом, случаи, когда налоговые органы не могут подтвердить обоснованность своих расчетов и нарушений, не являются редкими.

Обратите внимание: при отсутствии выявленных ошибок в ходе камеральной проверки налоговый орган не может истребовать документы и привлечь к ответственности за их непредставление (Постановления Президиума ВАС РФ от 11 ноября 2008 г. № 7307/08, ФАС Поволжского округа от 7 марта 2012 г. по делу № А12-13971/2011 1 , ФАС Московского округа от 7 апреля 2010 г. № КА-А40/3003-10).

Вместе с тем существует и противоположная судебная практика. В Постановлении от 25 октября 2007 г. № А78-2319/07-С3-8/119-Ф02-7984/07 2 ФАС Восточно-Сибирского округа отклонил довод общества о том, что налоговый орган при проведении камеральной проверки вправе истребовать только документы, имеющие непосредственное отношение к обнаруженным ошибкам в представленных декларациях. Суд указал, что данный аргумент не основан на нормах Налогового кодекса РФ, поэтому инспекция законно привлекла налогоплательщика к ответственности по п. 1 ст. 126 НК РФ.

Процессуальные нарушения

При проведении налоговой проверки налоговые органы допускают и различные ошибки процессуального характера. Требования к камеральной проверке представлены в ст. 88 НК РФ, а выездной — в ст. 89 НК РФ.

По результатам выездной проверки в течение двух месяцев со дня составления справки о проведенной проверке уполномоченными должностными лицами налоговых органов должен быть составлен в установленной форме акт налоговой проверки.

В случае выявления нарушений законодательства о налогах и сборах в ходе проведения камеральной проверки должностными лицами налогового органа, проводящими указанную проверку, должен быть составлен акт налоговой проверки по установленной форме в течение 10 дней после окончания проверки.

Лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка (его представитель), в случае несогласия с фактами, изложенными в акте, а также с выводами и предложениями проверяющих в течение 15 дней со дня получения акта налоговой проверки вправе представить в соответствующий налоговый орган письменные возражения по указанному акту в целом или по его отдельным положениям.

Акт налоговой проверки, другие материалы проверки и дополнительных мероприятий налогового контроля, в ходе которых были выявлены нарушения законодательства о налогах и сборах, а также представленные проверяемым лицом (его представителем) письменные возражения по указанному акту должны быть рассмотрены руководителем (заместителем руководителя) налогового органа, проводившего проверку, и решение по ним должно быть принято в течение 10 дней.

Смотрите так же:  Субъекты получение взятки

Указанный срок может быть продлен, но не более чем на один месяц.

Несоблюдение данного порядка может служить основанием для отмены решения налогового органа.

К основным ошибкам налоговых органов можно отнести, в частности:

  • несоблюдение срока проведения проверки;
  • проведение повторной проверки по одним и тем же основаниям;
  • истребование значительного перечня документов при проведении проверки;
  • непринятие возражений на акт проверки;
  • рассмотрение документов в период более трех лет.

В некоторых случаях нарушение срока проведения проверки может являться основанием для отмены такого решения. В качестве примера можно назвать Постановление ФАС Московского округа от 5 апреля 2010 г. № КА-А40/2875-10. В данном судебном споре суд установил, что камеральная проверка проводилась с превышением срока, установленного п. 2 ст. 88 НК РФ, в пределах срока инспекцией не истребованы документы, а также пояснения налогоплательщика. Поэтому решение о привлечении к ответственности по результатам такой проверки незаконно. Аналогичный вывод сделан в Постановлении ФАС Западно-Сибирского округа от 10 ноября 2010 г. по делу № А70-1902/2010. Суд пришел к выводу, что длительный срок проведения проверки (свыше трех месяцев со дня представления налоговой декларации) свидетельствует о нарушении инспекцией целей налогового администрирования.

Тем не менее налогоплательщику рекомендуется использовать и иные основания для обжалования решения. Все дело в том, что не все суды так единодушны в принятии решения об отмене актов налоговых органов в связи с нарушением сроков проверки. Например, в Постановлении от 14 мая 2010 г. № КА-А40/4445-10 ФАС Московского округа отклонил довод налогоплательщика о нарушении инспекцией срока проведения камеральной проверки, поскольку это не является основанием для отмены решения налогового органа.

В попытках «докопаться до истины» налоговые органы часто проводят проверки по одним и тем же основаниям. Это незаконно. Так, в Постановлении ФАС Поволжского округа от 2 августа 2011 г. по делу № А65-18729/2010 установлено, что в ходе выездной проверки общество представило должностному лицу налогового органа все истребуемые документы. На основании данного факта суд пришел к выводу о незаконности требования налогового органа о повторном представлении тех же документов. В Постановлении от 18 апреля 2008 г. по делу № А41-К2-16546/07 Десятый ААС также обратил внимание на то, что Налоговый кодекс РФ запрещает проведение налоговыми органами повторных выездных проверок по одним и тем же налогам, подлежащим уплате за уже проверенный налоговый период.

Часто во время проверки налоговые органы также истребуют значительное число документов, например все документы за трехлетний период. Понятно, что для больших компаний такое требование исполнить невозможно. Инспекторы порой хотят получить гораздо большую информацию о контрагентах проверяемой организации, чем это обусловлено предметом проверки. В Постановлении ФАС Московского округа от 19 сентября 2011 г. по делу № А40-1846/11-75-9 указано, что в порядке ст. 931 НК РФ могут быть истребованы только документы (информация), касающиеся деятельности проверяемого налогоплательщика (в том числе о конкретных сделках). Таким образом, не могут быть истребованы документы, не относящиеся к предмету налоговой проверки.

Однако не все процессуальные ошибки столь существенны. Например, налоговый орган может допустить опечатку в ИНН или неверно указать либо вовсе не указать сведения о дате, номере акта проверки, лицах, проводивших проверку, или о периоде, за который проведена проверка. Такого рода нарушения не являются самостоятельным основанием для отмены решения по камеральной проверке.

Кроме того, по ряду вопросов налогового администрирования существуют различные решения налоговых органов. Так, в отношении внесения изменений ИФНС России в акты и решения налоговой инспекции судьи занимают неоднозначную позицию.

Часть судов приходит к мнению, что налоговое законодательство не предоставляет налоговому органу права вносить какие-либо изменения и дополнения в принимаемые акты проверки и решения (Постановления ФАС Поволжского округа от 1 ноября 2011 г. № А55-3313/2011, ФАС Восточно-Сибирского округа от 31 октября 2008 г. № А78-6071/07-С3-8/317-Ф02-5344/08). Некоторые же судьи, напротив, полагают, что ИФНС России может внести изменения и в акт проверки, и в решение (Постановления ФАС Волго-Вятского округа от 17 декабря 2008 г. № А79-2031/2008, ФАС Северо-Западного округа от 27 мая 2005 г. № А05-24629/04-29).

Как доказать свою правоту

Самым важным является вопрос: что же делать, если вы уверены в своей правоте? Бороться за свои права.

Если ошибки налоговых органов выявлены в акте проверки, возможно подготовить возражения на акт проверки. В возражениях следует отдельно указать на процессуальные нарушения и нарушения материального права налоговыми органами.

Обжалование данного вида решений производится в следующем порядке:

  • апелляционное обжалование;
  • обжалование решения после вступления его в силу.

Апелляционная жалоба подается до момента вступления в силу обжалуемого решения. Согласно п. 9 ст. 101 НК РФ решение вступает в силу по истечении 10 дней со дня вручения лицу (его представителю), в отношении которого было вынесено. При этом соответствующее решение должно быть вручено в течение пяти дней после дня его вынесения.

По итогам рассмотрения апелляционной жалобы вышестоящий налоговый орган вправе (п. 2 ст. 140 НК РФ):

  • оставить решение налогового органа без изменения, а жалобу — без удовлетворения;
  • отменить или изменить решение налогового органа полностью или в части и принять по делу новое решение;
  • отменить решение налогового органа и прекратить производство по делу.

Жалоба на вступившее в законную силу решение налогового органа подается в вышестоящий налоговый орган в течение одного года с момента вынесения обжалуемого решения. Налоговым кодексом РФ (п. 2 ст. 139) прямо не предусмотрено восстановление пропущенного срока на подачу жалобы, даже если он пропущен по уважительной причине. В связи с этим во избежание споров необходимо, чтобы жалоба фактически поступила в налоговый орган до окончания этого срока.

По итогам рассмотрения жалобы вышестоящий налоговый орган вправе:

  • оставить жалобу без удовлетворения;
  • отменить акт налогового органа;
  • отменить решение и прекратить производство по делу о налоговом правонарушении;
  • изменить решение или вынести новое решение.

Однако налогоплательщику необходимо учитывать, что пени по доначисленным в результате проверки налогам продолжают увеличиваться до тех пор, пока сумма недоимки не будет погашена. Причем независимо от того, вступило решение в силу или нет и было ли приостановлено его действие. В связи с этим актуальным является вопрос добровольного исполнения решения по результатам проверки до рассмотрения апелляционной жалобы. Решать этот вопрос следует с учетом оценки вероятности удовлетворения жалобы и готовности организации уплатить пени.

В жалобе следует указать:

  • налоговый орган, в который подается жалоба;
  • данные о налогоплательщике;
  • позицию налоговой инспекции;
  • позицию налогоплательщика с указанием ссылок на нормы НК РФ, позицию Минфина России, судебную практику.

В заключительной части следует сформулировать, какого решения хочет добиться налогоплательщик. Это может быть отмена акта налогового органа или же изменение решения.

Рекомендации и выводы для налогоплательщиков

  1. Если ошибка не повлияла негативным образом на права и обязанности организации как налогоплательщика, не повлекла за собой каких-либо негативных последствий для налогоплательщика и была устранена налоговым органом самостоятельно, то оспорить такую ошибку налогоплательщик не сможет.
  2. Налоговому органу целесообразно представить все документы по его запросу. Вместе с тем следует учитывать, что при отсутствии выявленных ошибок при осуществлении камеральной проверки налоговый орган не может истребовать документы и привлечь к ответственности за их непредставление. Однако стоит иметь в виду, что с 2010 г. налоговые органы не могут требовать ранее представленные документы (п. 5 ст. 93 НК РФ).
  3. Если налоговый орган адресовал документы неуполномоченному лицу, то такие действия возможно оспорить.
  4. Не исключена возможность проведения выездной проверки в отношении налогоплательщика по налоговым периодам, которые уже являлись объектом налогового контроля посредством камеральной проверки. Оспаривать законность такой проверки нет смысла.
  5. Направление акта только по юридическому адресу при условии, что налоговый орган располагал сведениями о фактическом адресе, может лишить налогоплательщика права представить возражения и объяснения на акт. По данному основанию возможно оспорить акт налоговой проверки.
  6. Если проверку провел неуполномоченный орган, то этот факт возможно оспорить в суде.
  7. Если налоговый орган дважды проверяет начисление одного и того же налога, то это является неправомерным.
  8. Согласно абз. 3 ст. 87 НК РФ запрещено проведение налоговыми органами повторных выездных проверок по одним и тем же налогам, подлежащим уплате или уплаченным налогоплательщиком (плательщиком сборов) за уже проверенный налоговый период, за исключением случаев, когда такая проверка проводится в связи с реорганизацией или ликвидацией организации-налогоплательщика (плательщика сборов) или вышестоящим налоговым органом в порядке контроля за деятельностью налогового органа, проводившего проверку.
  9. Добиться отмены итогового решения по выездной проверке, ссылаясь только на нарушение срока проверки, не получится.
  10. Налогоплательщику необходимо учитывать, что пени по доначисленным в результате проверки налогам продолжают увеличиваться до тех пор, пока сумма недоимки не будет погашена.

В заключение отметим, что наличие ошибок в актах налоговой проверки и решениях является козырем в руках налогоплательщика, а значит, стоит обжаловать неправомерные решения.

1 Определением ВАС РФ от 15 ноября 2012 г. № ВАС-8834/12 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ.

2 Определением ВАС РФ от 15 февраля 2008 г. № 1465/08 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ.

Другие публикации:

  • Приказ мз россии 1175н Приказ Министерства здравоохранения РФ от 20 декабря 2012 г. N 1175н "Об утверждении порядка назначения и выписывания лекарственных препаратов, а также форм рецептурных бланков на лекарственные препараты, порядка оформления указанных […]
  • Судебные приставы мотовилихинского района гперми ОТДЕЛ СУДЕБНЫХ ПРИСТАВОВ ПО МОТОВИЛИХИНСКОМУ РАЙОНУ Г. ПЕРМИ УФССП, Пермь, Гагарина, 74 ОТДЕЛ СУДЕБНЫХ ПРИСТАВОВ ПО МОТОВИЛИХИНСКОМУ РАЙОНУ Г. ПЕРМИ УФССП Информация о компании ОТДЕЛ СУДЕБНЫХ ПРИСТАВОВ ПО МОТОВИЛИХИНСКОМУ РАЙОНУ Г. ПЕРМИ […]
  • Федеральный закон 111 от 02052019 Федеральный закон от 24 июля 2002 г. N 111-ФЗ "Об инвестировании средств для финансирования накопительной пенсии в Российской Федерации" (с изменениями и дополнениями) Информация об изменениях: Федеральным законом от 21 июля 2014 г. N […]
  • Мвд приказ 120 Приказ МВД РФ от 24 февраля 2012 г. N 120 "Об организации проведения антикоррупционной экспертизы нормативных правовых актов и проектов нормативных правовых актов в системе МВД России" (с изменениями и дополнениями) Приказ МВД РФ от 24 […]
  • Пенсия 1980г Пенсии в СССР: Cоциальные реформы 1917-1990 гг. Пенсии в СССР: Cоциальные реформы 1917-1990 гг. Пенсии в СССР: Cоциальные реформы 1917-1990 гг. Создание органов социального обеспечения советского периода началось буквально в первые дни […]
  • Приказ 465 о войсковом хозяйстве во внутренних войсках Приказ 465 о войсковом хозяйстве во внутренних войсках Приложение 2 к Приказу МВД России от 19 апреля 1999 г. N 298 ПЕРЕЧЕНЬ НОРМАТИВНЫХ АКТОВ МВД СССР, НЕ ПОДЛЕЖАЩИХ ПРИМЕНЕНИЮ В ОРГАНАХ ВНУТРЕННИХ ДЕЛ, А ТАКЖЕ НОРМАТИВНЫХ ПРАВОВЫХ АКТОВ […]
Ответственность налоговой за нарушение сроков