ФНС России разъяснила порядок привлечения к налоговой ответственности

Служба оценила правомерность привлечения налогоплательщиков к ответственности, за исключением правонарушений, предусмотренных ст. 120, ст. 122 и ст. 123 Налогового кодекса, в случае истечения срока для составления акта, предусмотренного п. 1 ст. 101.4 НК РФ, и срока для принудительного взыскания штрафа в соответствии со ст.ст. 46-48, 70 НК РФ.

Так, ст. 113 НК РФ установлен срок давности привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения. Согласно указанной норме, лицо не может быть привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения, если со дня его совершения либо со следующего дня после окончания налогового (расчетного) периода, в течение которого было совершено это правонарушение, и до момента вынесения решения о привлечении к ответственности истекли три года. При применении срока давности моментом привлечения к налоговой ответственности считается дата вынесения руководителем налогового органа (его заместителем) решения о привлечении лица к налоговой ответственности.

Исчисление срока давности со дня совершения налогового правонарушения применяется в отношении всех налоговых правонарушений, кроме предусмотренных ст. 120 НК РФ (грубое нарушение правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения или базы для исчисления страховых взносов) и ст. 122 НК РФ (неуплата или неполная уплата сумм налога, сбора, страховых взносов).

Как следует из постановления Президиума ВАС РФ от 12 ноября 2013 г. № 7473/13, истекший срок давности привлечения к ответственности восстановлению не подлежит.

В связи с этим налоговики подчеркивают, что привлечение налогоплательщиков к ответственности, за исключением правонарушений, предусмотренных ст. 120, ст. 122 и ст. 123 НК РФ, в случае истечения срока давности применения штрафных санкций является необоснованным.

Может ли срок давности привлечения к налоговой ответственности быть прерван? Узнайте из раздела «Налоговый кодекс РФ» в «Энциклопедии судебной практики» интернет-версии си стемы ГАРАНТ.
Получите полный доступ на 3 дня бесплатно!

Также налоговики указали на случай, когда срок давности привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения не истек, но налоговым органом пропущен срок для составления акта и срок для принудительного взыскания штрафа. В этом случае ФНС России придерживается позиции судов, выраженной в Постановлении Пленума ВАС РФ от 30 июля 2013 г. № 57 и Определении Конституционного Суда Российской Федерации от 20 апреля 2017 г. № 790-О.

Суды указывают, что несоблюдение налоговым органом при совершении определенных действий в рамках осуществления мероприятий налогового контроля установленных НК РФ сроков не влечет изменения порядка исчисления сроков на принятие мер по взысканию налога, пеней, штрафа в принудительном порядке. При проверке судом соблюдения налоговым органом сроков осуществления принудительных мер сроки совершения определенных действий учитываются в той продолжительности, которая установлена нормами НК РФ.

Однако срок для обращения в суд с заявлением о взыскании штрафа, пропущенный по уважительной причине, может быть восстановлен судом.

Сроки исковой давности по налогам для физических и юридических лиц

Что такое срок исковой давности по налогам

Налоги — это обязательные, так называемые индивидуально-безвозмездные денежные платежи, которые взимают с организаций, физических лиц, а также ИП, чтобы обеспечить деятельность государства и(или) муниципальных образований. Задолженность образуется при несоблюдении сроков их уплаты, которые устанавливаются по каждому платежу в соответствующих главах части 2 НК. Их изменение происходит в порядке, описанном в гл. 9 НК . При нарушении установленных периодов уплачивается пеня ( ст. 75 НК ).

Когда сумму платежа рассчитывает ИФНС (например, это земельный или транспортный платежи), его оплата обязательна после получения соответствующего уведомления (в течение месяца со дня его получения). Большая длительность предусматривается в самом уведомлении.

Исковая давность, предусмотренная гл. 12 ГК , в налоговой сфере не применяется.

Срок давности по налогам физических лиц

При задолженности физического лица ему (независимо от факта привлечения к ответственности за налоговые нарушения) направляют требование об уплате налога. Оно содержит информацию:

  • о сумме долга;
  • размере пеней (на момент его направления);
  • периоде его исполнения (восемь рабочих дней с даты получения, если не указано иное);
  • взыскательных и обеспечительных мерах, которые будут использованы при игнорировании требования;
  • основаниях взимания платежа и законодательных периодах его уплаты.

Его направляют либо не позже трех месяцев со дня выявления недоимки (это следующий день после наступления даты внесения платежа), либо в пределах года от этого дня (когда сумма неуплаты меньше 500 руб.). Соответствующее требование налогоплательщику по результатам налоговой проверки направляют в течение 20 рабочих дней с момента вступления в силу решения.

Налоговая проверка бывает:

  • камеральной — сотрудники ИФНС проверяют предоставленные налогоплательщиком декларации, расчеты и др. документы в своих служебных кабинетах;
  • выездной — проверка проходит по адресу проживания налогоплательщика.

Налоги за недвижимость или транспорт, которые платят физлица, исчисляются ИФНС не более чем за три налоговых периода перед календарным годом, когда направлено уведомление об их оплате. Таким образом максимальная сумма долга, которая может прийти по названным платежам в 2019 году, будет состоять из слагаемых за 2015, 2016 и 2017 года.

Срок давности по уплате налогов физическим лицом зависит от суммы долга:

  • если задолженность больше 3000 руб. — шесть месяцев со дня истечения времени удовлетворения налогового требования;
  • когда долг равен 3000 руб., срок давности по неуплате налогов составляет полгода с момента превышения указанной суммы;
  • если сумма не превысит 3000 руб. и прошло три года с момента, когда следовало исполнить налоговое требование, срок взыскания налогов с физических лиц равняется полугоду после указанных трех лет.

В пределах указанных периодов налоговики подают иск о взыскании налоговой задолженности в суд общей юрисдикции (ст. 1 ФЗ от 07.02.2011 № 1).

Пропуск сроков означает, что задолженность признается безнадежной и на этом основании списывается по надлежащему заявлению в ИФНС или суд. Когда ИФНС уже подала в суд, там также нужно заявить о пропуске, подав ходатайство. Пропущенный по уважительным причинам срок может быть восстановлен.

Срок исковой давности по налогам юридических лиц

Юридическим лицам при недоимке поступает требование об уплате налога (в аналогичном с физлицами порядке и в периоды, которые указаны выше). Его игнорирование чаще всего означает взыскание долга без суда (в бесспорном порядке). Есть случаи, когда возможно только судебное взыскание, они указаны в п. 2 ст. 45 НК . Например, когда с лицевых счетов компаний взыскивают сумму более 5 000 000 руб.

С юрлица недоимка взимается в режиме ст. 46 — 47 НК . Первоначально налоговики посылают в банки, где находятся счета должника, инкассовые поручения о списании с них средств. Это происходит на протяжении двух месяцев после истечения времени исполнения требования. При пропуске указанного времени налоговики уже не смогут бесспорно взыскать деньги со счетов. При этом срок исковой давности по уплате налогов составляет полгода. Причем суд оценит как правомерность начисления, так и правильность расчета платежа.

Нехватка средств на счетах в течение года по прошествии периода требования порождает постановление ИФНС о взыскании долга за счет имущества, которое направляется в подразделение судебных приставов. Если этот период пропущен, налоговики могут получить задолженность через суд (в пределах двух лет).

Указанные правила распространяются и на ИП.

Давность по налоговым нарушениям

Названная давность аналогична рассмотренной выше (при взыскании налогового долга) по правилам и длительности. Давность привлечения к ответственности — это временной отрезок, когда ИФНС начисляет штраф. Он равен трем годам с момента совершения нарушения либо после окончания налогового периода, если речь идет о ст. 120 , 122 НК .

Статья 113 НК РФ. Срок давности привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения

Новая редакция Ст. 113 НК РФ

1. Лицо не может быть привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения, если со дня его совершения либо со следующего дня после окончания налогового (расчетного) периода, в течение которого было совершено это правонарушение, и до момента вынесения решения о привлечении к ответственности истекли три года (срок давности).

Исчисление срока давности со дня совершения налогового правонарушения применяется в отношении всех налоговых правонарушений, кроме предусмотренных статьями 120 и 122 настоящего Кодекса.

Исчисление срока давности со следующего дня после окончания соответствующего налогового периода применяется в отношении налоговых правонарушений, предусмотренных статьями 120 и 122 настоящего Кодекса.

1.1. Течение срока давности привлечения к ответственности приостанавливается, если лицо, привлекаемое к ответственности за налоговое правонарушение, активно противодействовало проведению выездной налоговой проверки, что стало непреодолимым препятствием для ее проведения и определения налоговыми органами сумм налогов (страховых взносов), подлежащих уплате в бюджетную систему Российской Федерации.

Течение срока давности привлечения к ответственности считается приостановленным со дня составления акта, предусмотренного пунктом 3 статьи 91 настоящего Кодекса. В этом случае течение срока давности привлечения к ответственности возобновляется со дня, когда прекратили действие обстоятельства, препятствующие проведению выездной налоговой проверки, и вынесено решение о возобновлении выездной налоговой проверки.

Комментарий к Статье 113 НК РФ

В п. 1 комментируемой статьи дается определение срока давности привлечения к ответственности за налоговое правонарушение.

Срок давности привлечения к ответственности следует отличать от срока давности взыскания налоговых санкций. Последний представляет собой срок, до истечения которого налоговые органы вправе обратиться в суд с иском о взыскании налоговой санкции (не позднее шести месяцев со дня обнаружения налогового правонарушения и составления об этом акта).

Срок давности привлечения к ответственности — это срок, по истечении которого лицо (совершившее налоговое правонарушение) не может быть привлечено к ответственности.

Смотрите так же:  Требования к парикмахеру при устройстве на работу

Лицо, совершившее налоговое правонарушение, не может быть привлечено к ответственности, если истекли три года:

— или со дня совершения данного правонарушения. Этот день определяется в зависимости от вида налогового правонарушения. Так, если нарушен срок представления данных об открытии и закрытии счета в банке (ст. 118 НК РФ), то днем совершения указанного правонарушения является день, следующий после истечения последнего дня 10-дневного срока, предусмотренного в п. 2 ст. 23 НК РФ;

— или со следующего дня после окончания налогового периода, в течение которого было совершено это налоговое правонарушение. При этом следует иметь в виду, что под налоговым периодом понимается календарный год или иной период времени (например, квартал) применительно к отдельным видам налогов (НДС, акцизы и т.д.), по окончании которого определяется налоговая база и исчисляется сумма налога, подлежащая уплате (ст. 55 НК РФ).

Долгое время в правоприменительной практики не было однозначного понимания, какое событие прекращает течение срока давности.

Так, в п. 36 Постановления Пленума ВАС РФ от 28 февраля 2001 г. N 5 указано, что при применении судами срока давности судам надлежит исходить из того, что в контексте ст. 113 НК РФ моментом привлечения лица к налоговой ответственности является дата вынесения руководителем налогового органа (его заместителем) в установленном Налоговым кодексом РФ порядке и сроки решения о привлечении лица к налоговой ответственности.

В то же время в п. 4.2 мотивировочной части и п. 1 резолютивной части Постановления КС РФ от 14 июля 2005 г. N 9-П указано, что течение срока давности привлечения к налоговой ответственности прекращается с момента оформления акта налоговой проверки, в котором указаны документально подтвержденные факты налоговых правонарушений, выявленные в ходе проверки, и содержатся ссылки на статьи НК РФ, предусматривающие ответственность за эти правонарушения.

С 2007 г. в Кодексе четко закреплена норма, подтверждающая позицию, высказанную в п. 36 Постановления Пленума ВАС РФ N 5. А именно: трехлетний срок давности, по истечении которого лицо не может быть привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения, рассчитывается со дня его совершения либо со следующего дня после окончания налогового периода, в течение которого было совершено это правонарушение, до момента вынесения решения о привлечении к ответственности:

а) трехлетний срок исчисляется в календарных годах;

б) отсчет трехлетнего срока начинается со следующего (после совершения налогового правонарушения или окончания соответствующего налогового периода) дня;

в) исчисление срока давности со дня совершения налогового правонарушения применяется в отношении следующих правонарушений:

— нарушения срока постановки на учет в налоговом органе (ст. 116 НК РФ);

— уклонения от постановки на учет в налоговом органе (ст. 117 НК РФ);

— нарушения срока представления сведений об открытии и закрытии счета в банке (ст. 118 НК РФ);

— нарушения срока представления налоговой декларации или иных документов (ст. 119 НК РФ);

— невыполнения налоговым агентом обязанности по удержанию и (или) перечислению налогов (ст. 123 НК РФ);

— незаконного воспрепятствования доступу должностного лица налогового органа на территорию или в помещение (ст. 124 НК РФ);

— несоблюдения порядка владения, пользования и (или) распоряжения имуществом, на которое наложен арест (ст. 125 НК РФ);

— непредставления налоговому органу сведений о налогоплательщике (ст. 126 НК РФ);

— неправомерного несообщения сведений налоговому органу (ст. 129.1 НК РФ);

— нарушений, допускаемых свидетелем по налоговому правонарушению (ст. 128 НК РФ);

— отказа эксперта, переводчика, специалиста от участия в налоговой проверке, дачи заведомо ложного заключения или осуществления заведомо ложного перевода (ст. 129 НК РФ);

г) со следующего после окончания налогового периода дня исчисляется срок давности по следующим налоговым правонарушениям:

— грубому нарушению правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения (ст. 120 НК РФ);

— неуплате или неполной уплате сумм налога (ст. 122 НК РФ).

С другой стороны, в комментируемой статье не имеются в виду следующие виды нарушения законодательства о налогах:

— нарушение банком порядка открытия счета налогоплательщику (ст. 132 НК РФ);

— нарушение срока исполнения банком поручения о перечислении налогов (ст. 133 НК РФ);

— неисполнение банком решения налогового органа о приостановлении операций по счетам налогоплательщика или налогового агента (ст. 134 НК РФ);

— неисполнение банком решения о взыскании налога (ст. 135 НК РФ);

— нарушение, связанное с порядком исчисления и уплаты сборов (ст. 8 НК РФ).

С 2007 г. в ст. 113 НК РФ введен п. 1.1. В нем оговорено, что течение срока давности привлечения к ответственности приостанавливается, если лицо, привлекаемое к ответственности за налоговое правонарушение, активно противодействовало проведению выездной налоговой проверки, что стало непреодолимым препятствием для ее проведения и определения налоговыми органами сумм налогов, подлежащих уплате в бюджетную систему Российской Федерации.

Течение срока давности привлечения к ответственности считается приостановленным со дня составления акта, предусмотренного п. 3 ст. 91 НК РФ. В этом случае течение срока давности привлечения к ответственности возобновляется со дня, когда прекратили действие обстоятельства, препятствующие проведению выездной налоговой проверки, и вынесено решение о возобновлении выездной налоговой проверки.

Заметем, что положения, установленные в п. 1.1 ст. 113 НК РФ (в ред. Закона N 137-ФЗ), закрепляют на законодательном уровне выводы, сделанные в п. 5.2 уже упоминавшегося Постановления Конституционного Суда РФ N 9-П. Напомним: в указанном пункте Постановления содержатся следующие выводы:

«. принципы справедливости и юридического равенства и неразрывно связанный с ними в качестве одного из их аспектов принцип пропорциональности (пропорционального равенства), обусловливая обеспечение одинакового объема юридических гарантий всем налогоплательщикам, применительно к действию нормы о сроках давности по кругу лиц предполагают необходимость дифференцированного подхода к тем налогоплательщикам, которые, противодействуя налоговому контролю и налоговой проверке, использовали бы положение о сроках давности вопреки его предназначению, в ущерб правам других налогоплательщиков и правомерным публичным интересам.

Если же в случае противодействия налогоплательщика осуществлению налогового контроля и проведению налоговой проверки налоговые санкции не могли бы быть наложены по одной лишь причине истечения трехлетнего срока давности, при том что в действующей системе правового регулирования не допускается возможность их прерывания или приостановления, возникала бы — вопреки принципам юридической ответственности, имеющим общее регулирующее воздействие и обусловливающим действительный смысл и предназначение нормы о сроке давности привлечения к налоговой ответственности, — возможность злоупотребления закрепленным статьей 113 НК РФ правом не быть привлеченным к налоговой ответственности по истечении срока давности. Налогоплательщик, не представивший необходимые документы в срок и противодействовавший проведению налоговой проверки, что привело к пропуску сроков давности и, следовательно, сделало невозможным применение к нему налоговых санкций (в частности, при совершении им деяний, предусмотренных статьями 119, 120 и 122 НК РФ), получил бы неправомерное преимущество перед тем налогоплательщиком, который совершил такие же деяния, однако не препятствовал проведению налоговой проверки и был с соблюдением срока давности привлечен к налоговой ответственности.

Тем самым в противоречие со статьями 6 (часть 2), 19 (часть 1), 55 (часть 3) и 57 Конституции Российской Федерации были бы грубо нарушены принципы равенства всех перед законом и судом и несения гражданами Российской Федерации равных обязанностей, предусмотренных Конституцией Российской Федерации, и вытекающие из них принципы налогообложения, такие как юридическое равенство налогоплательщиков, всеобщность и соразмерность налогообложения, равное налоговое бремя, — применительно к реализации мер юридической ответственности за невыполнение конституционной обязанности платить законно установленные налоги и сборы, выразившееся в совершении деяний, предусмотренных Налоговым кодексом Российской Федерации в качестве налоговых правонарушений; это привело бы также к деформации других принципов налоговой ответственности, таких как справедливость, соразмерность и неотвратимость, что в правовом государстве недопустимо. Кроме того, был бы нарушен конституционный принцип, согласно которому осуществление прав и свобод человека и гражданина не должно нарушать права и свободы других лиц (статья 17, часть 3 Конституции Российской Федерации), что в конечном счете означало бы нарушение относящегося к основам конституционного строя Российской Федерации положения, согласно которому в правовой системе Российской Федерации Конституция Российской Федерации имеет высшую юридическую силу и прямое действие.

В связи с этим оспариваемые положения статьи 113 НК РФ не могут истолковываться как предполагающие, что установленный ими срок давности распространяется равным образом как на тех налогоплательщиков, которые соблюдают свои обязанности при осуществлении налогового контроля, так и на тех, которые такому контролю противодействуют. Применяя их при рассмотрении дел о налоговом правонарушении, суд, исходя из принципов самостоятельности судебной власти и справедливого, независимого, объективного и беспристрастного правосудия (статьи 10 и 120 Конституции Российской Федерации), вправе, не ограничиваясь одной лишь констатацией пропуска срока давности привлечения налогоплательщика к ответственности, учесть иные обстоятельства, в частности по ходатайству налогового органа проверить, имели ли место неправомерные действия со стороны налогоплательщика, препятствующие нормальному ходу контрольных мероприятий и направленные на их затягивание по времени.

Как следует из статьи 123 (часть 3) Конституции Российской Федерации, согласно которой судопроизводство осуществляется на основе состязательности и равноправия сторон, и конкретизирующих ее положений пункта 6 статьи 108 НК РФ, части 1 статьи 65 АПК РФ и части 1 статьи 56 ГПК РФ, обязанность по доказыванию возлагается на налоговый орган; в условиях состязательности процесса он должен доказать те обстоятельства, на которые он ссылается как на основание своих требований и возражений. Суд же в соответствии со статьей 71 АПК РФ и статьей 67 ГПК РФ оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств, оценивает относимость, допустимость, достоверность каждого доказательства в отдельности, а также достаточность и взаимную связь доказательств в их совокупности; каждое доказательство подлежит оценке судом наряду с другими доказательствами; никакие доказательства не имеют для суда заранее установленной силы.

Таким образом, положения статьи 113 НК РФ по своему конституционно-правовому смыслу в системе действующего правового регулирования не исключают для суда возможность в случае воспрепятствования налогоплательщиком осуществлению налогового контроля и проведению налоговой проверки признать уважительными причины пропуска налоговым органом срока давности привлечения к ответственности и взыскать с налогоплательщика налоговые санкции за те правонарушения, которые выявлены в пределах сроков глубины охвата налоговой проверки на основе анализа соответствующей документации».

Смотрите так же:  Сколько ждать ответа на заявление в полицию

Хотел бы также обратить внимание, что положения п. 1.1 ст. 113 НК РФ распространяются только противодействие проведению выездной налоговой проверки.

Другой комментарий к Ст. 113 Налогового кодекса Российской Федерации

1. Статья 113 Кодекса устанавливает срок давности привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения. В свою очередь, в ст. 115 Кодекса установлена давность взыскания налоговых санкций (см. комментарий к ст. 115 Кодекса).

Если со дня совершения налогового правонарушения либо со следующего дня после окончания налогового периода, в течение которого было совершено это правонарушение, истекли три года, то согласно комментируемой статье лицо не может быть привлечено к ответственности за его совершение.

Правила исчисления срока давности в комментируемой статье установлены следующим образом:

исчисление срока давности со дня совершения налогового правонарушения применяется в отношении всех налоговых правонарушений, кроме предусмотренных ст. 120 и 122 Кодекса;

исчисление срока давности со следующего дня после окончания соответствующего налогового периода применяется в отношении налоговых правонарушений, предусмотренных ст. 120 и 122 Кодекса.

Установление особого порядка исчисления срока давности в отношении налоговых правонарушений, предусмотренных ст. 120 и 122 Кодекса, предопределено тем, что указанные статьи Кодекса предусматривают налоговую ответственность за деяния, связанные с нарушением исчисления налога, налоговой базы, т.е. за деяния, оценить которые можно только в целом за налоговый период (см. комментарии к ст. 120 и 122 Кодекса).

Пленум ВАС России в п. 36 Постановления от 28 февраля 2001 г. N 5 разъяснил, что при применении срока давности судам надлежит исходить из того, что в контексте ст. 113 Кодекса моментом привлечения лица к налоговой ответственности является дата вынесения руководителем налогового органа (его заместителем) в установленном Кодексом порядке и сроки решения о привлечении лица к налоговой ответственности.

Следует отметить, что трехгодичному сроку давности соответствует положение ст. 87 Кодекса о том, что налоговой проверкой могут быть охвачены только три календарных года деятельности налогоплательщика, плательщика сбора и налогового агента, непосредственно предшествовавшие году проведения проверки (см. комментарий к ст. 87 Кодекса).

Срок давности привлечения к административной ответственности установлен иной, нежели срок давности привлечения к налоговой ответственности. В соответствии с ч. 1 ст. 4.5 КоАП постановление по делу об административном правонарушении за нарушение законодательства Российской Федерации о налогах и сборах не может быть вынесено по истечении одного года со дня совершения административного правонарушения. Согласно ч. 2 ст. 4.5 КоАП при длящемся административном правонарушении указанный срок начинает исчисляться со дня обнаружения административного правонарушения.

Согласно правовой позиции КС России, выраженной в Постановлении от 14 июля 2005 г. N 9-П , положения ст. 113 Кодекса не могут истолковываться как предполагающие, что установленный ими срок давности распространяется равным образом как на тех налогоплательщиков, которые соблюдают свои обязанности при осуществлении налогового контроля, так и на тех, которые такому контролю противодействуют; применяя их при рассмотрении дел о налоговом правонарушении, суд, исходя из принципов самостоятельности судебной власти и справедливого, независимого, объективного и беспристрастного правосудия (ст. 10 и 120 Конституции РФ), вправе, не ограничиваясь одной лишь констатацией пропуска срока давности привлечения налогоплательщика к ответственности, учесть иные обстоятельства, в частности по ходатайству налогового органа проверить, имели ли место неправомерные действия со стороны налогоплательщика, препятствующие нормальному ходу контрольных мероприятий и направленные на их затягивание по времени.

Как указал КС России, положения ст. 113 Кодекса по своему конституционно-правовому смыслу в системе действующего правового регулирования не исключают для суда возможность в случае воспрепятствования налогоплательщиком осуществлению налогового контроля и проведению налоговой проверки признать уважительными причины пропуска налоговым органом срока давности привлечения к ответственности и взыскать с налогоплательщика налоговые санкции за те правонарушения, которые выявлены в пределах сроков глубины охвата налоговой проверки на основе анализа соответствующей документации.

В соответствии с указанным Постановлением КС России положения ст. 113 Кодекса признаны не противоречащими Конституции РФ. КС России указал, что по своему конституционно-правовому смыслу в системе действующего правового регулирования эти положения не могут служить основанием для прерывания течения срока давности и означают, что течение срока давности привлечения лица к ответственности за совершение налоговых правонарушений прекращается с момента оформления акта налоговой проверки, в котором указаны документально подтвержденные факты налоговых правонарушений, выявленные в ходе проверки, и содержатся ссылки на статьи Налогового кодекса Российской Федерации, предусматривающие ответственность за эти правонарушения, а в случае отсутствия необходимости в составлении такого акта — с момента вынесения соответствующего решения руководителя (заместителя руководителя) налогового органа о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности.

2. Пункт 2 ст. 113 Кодекса предусматривал прерывание течения срока давности в случае совершения лицом нового налогового правонарушения или иного нарушения законодательства о налогах и сборах. Однако в соответствии с Федеральным законом от 9 июля 1999 г. N 154-ФЗ п. 2 из комментируемой статьи исключен.

Сроки давности при привлечении к ответственности


Сроки давности при привлечении к ответственности

М.Д. Иванов,
юрист ИНФОРМЦЕНТРА XXI ВЕКА

Налоговый орган (или таможенный орган) имеет право привлекать к ответственности лицо, обвиняемое в совершении налогового правонарушения, только в пределах сроков привлечения к ответственности (сроков давности), установленных законодательством.

В отраслевом законодательстве установлены разные сроки давности, применяемые в зависимости от вида правонарушения, которое совершено в кон-кретной ситуации. Так, для налогового правонарушения срок привлечения к ответственности установлен в соответствии с Налоговым кодексом Российской Федерации (НК РФ), и налоговый орган не может исчислять срок привлечения к налоговой ответственности, например согласно УК РФ. И наоборот, нельзя руководствоваться нормами НК РФ (устанавливающими срок давности), привлекая виновное лицо к административной или уголовной ответственности.

Некоторые отрасли права, в которых применяются сходные методы и способы привлечения к ответственности, по существу, дублируют друг друга, то есть устанавливают одинаковые сроки привлечения к ответственности. К таким отраслям относятся административное и таможенное законодательства (эти отрасли применяют административно-правовой метод привлечения к ответственности*1).
_____
*1 Административно-правовой метод привлечения к ответственности представляет собой способы применения мер наказания (предупреждение, штраф и т. д.), к которым прибегают в своей деятельности должностные лица органов государственного управления (таможенники, частично налоговые инспектора, налоговые полицейские, милиционеры и т. д.).

Следует различать сроки давности привлечения к ответственности и сроки давности взыскания санкций (такое разделение установлено в НК РФ). В других отраслях права (административном, таможенном, уголовном) в силу их специфики эти сроки объединены в срок (давности) наложения взыскания (КоАП РСФСР и ТК РФ) и срок (давности) освобождения от уголовной ответственности (УК РФ).

1. Давность привлечения к налоговой ответственности и давность взыскания налоговых санкций в соответствии с НК РФ

В НК РФ срок давности разделен на два срока: давность привлечения к налоговой ответственности (ст. 113 НК РФ) и давность взыскания налоговых санк-ций (ст. 115 НК РФ). Оба указанных срока давности неразрывно связаны между собой (см. табл. 1).

Давность привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения

Давность взыскания налоговой санкции

По всем составам налоговых правонарушений, кроме ст. 120 и 122 НК РФ, лицо не может быть привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения, если со дня его совершения либо со следующего дня после окончания налогового периода, в течение которого было совершено это правонарушение, истекли три года (срок давности) (п. 1 ст. 113 НК РФ). Исчисление срока давности со следующего дня после окончания соответствующего налогового периода применяется в отношении налоговых правонарушений, предусмотренных ст. 120 и 122 НК РФ

Налоговые органы могут обратиться в суд с иском о взыскании налоговой санкции не позднее шести месяцев со дня обнаружения налогового правонарушения*1 и составления соответствующего акта (срок давности взыскания санкции).
_____
*1 В случае отказа в возбуждении или прекращении уголовного дела, но при наличии налогового правонарушения срок подачи искового заявления исчисляется со дня получения налоговым органом постановления об отказе в возбуждении или о прекращении уголовного дела

Давность привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения установлена в три года со дня совершения либо со следующего дня после окончания налогового периода, в течение которого было совершено это правонарушение (п. 1 ст. 113 НК РФ).

В части 2 п. 36 постановления Пленума ВАС РФ от 28.02.2001 N 5 “О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации” указано, что судам при применении срока давности, указанного в ст. 113 НК РФ, надлежит исходить из того, что в контексте указанной статьи моментом привлечения лица к налоговой ответственности является дата вынесения руководителем налогового органа (его заместителем) в соответствии с установленными НК РФ порядком и сроками решения о привлечении лица к налоговой ответственности. Решение руководителя налогового органа (его заместителя) о привлечении лица к налоговой ответственности может быть вынесено не позднее двух месяцев и двадцати восьми дней после окончания налоговой проверки (с учетом ст. 89 НК РФ, п. 1, 5, 6 ст. 100 НК РФ и п. 2 ст. 101 НК РФ).

В соответствии с частью 2 п. 1 ст. 113 НК РФ исчисление срока давности со дня совершения налогового правонарушения применяется в отношении всех налоговых правонарушений, кроме предусмотренных ст. 120 и 122 НК РФ.

Пример 1. Срок, в течение которого можно привлечь к ответственности за несвоевременную подачу декларации по НДС

Организация должна была подать налоговую декларацию по НДС за январь 2001 года до 20 февраля 2001 года, однако исполнила эту обязанность только 5 марта 2001 года.

Указанная организация может быть признана виновной в соответствии с п. 1 ст. 119 НК РФ. Начало срока, в течение которого можно привлечь организацию к налоговой ответственности, — 21 февраля 2001 года, а конец срока — 21 февраля 2004 года. Иными словами, эту организацию нельзя будет привлечь к налоговой ответственности начиная с 22 февраля 2004 года.

Смотрите так же:  Как написать заявление на доплату за увеличение объема работы

Срок давности необходимо исчислять со следующего дня после окончания соответствующего налогового периода в соответствии с частью 3 п. 1 ст. 113 НК РФ в отношении налоговых правонарушений, предусмотренных ст. 120 и 122 (“Грубое нарушение правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения” и “Неуплата или неполная уплата сумм налога” соответственно) НК РФ.

Пример 2. Исчисление срока давности при занижении налоговой базы

По результатам выездной налоговой проверки организации Б налоговый инспектор установил, что организация занизила налоговую базу, не доплатив из-за этого часть суммы налога на прибыль предприятий и организаций за 2000 год.

Исчисление срока давности привлечения указанной организации должно начинаться с 1 января 2001 года.

2. Давность взыскания налоговых санкций

В НК РФ установлен срок давности взыскания налоговыми органами (в судебном порядке) налоговых санкций, равный шести месяцам, и его исчисление начинается со дня обнаружения налоговым органом правонарушения и составления соответствующего акта (п. 1 ст. 115 НК РФ). В течение этого срока налоговые органы могут обратиться в суд с иском о взыскании налоговой санкции. Под соответствующим актом в НК РФ понимается акт, упомянутый в п. 1 ст. 100 НК РФ, то есть акт налоговой проверки. Именно с момента составления этого акта начинается течение указанного шестимесячного срока давности.

Если предполагается привлечение лица к налоговой ответственности по составам правонарушений, прописанным в ст. 118, 119, 124, 125, 126, 128, 129 НК РФ, по которым не предусмотрено составление акта выездной налоговой проверки, началом шестимесячного срока следует считать непосредственно момент обнаружения налоговым органом конкретного правонарушения. При этом сам факт обнаружения налогового правонарушения должен быть за-протоколирован должностным лицом налогового органа в порядке, установленном ст. 99 НК РФ. В противном случае налоговый орган не сможет доказать, что имело место налоговое правонарушение.

В соответствии с п. 2 ст. 115 НК РФ при отказе в возбуждении или прекращении уголовного дела, но при наличии налогового правонарушения срок подачи искового заявления исчисляется со дня получения налоговым органом постановления об отказе в возбуждении или о прекращении уголовного дела.

Иными словами, если налоговый орган выявил обстоятельства, позволяющие предполагать совершение нарушения законодательства о налогах и сборах, содержащего признаки преступления, то он в соответствии с п. 3 ст. 32 НК РФ обязан передать (направить) материалы, свидетельствующие о совершении налогоплательщиком преступления, органам налоговой полиции. Если органом налоговой полиции было вынесено постановление об отказе в возбуждении или о прекращении уголовного дела, то срок давности взыскания налоговой санкции (шесть месяцев) в этом случае исчисляется не с момента направления указанных материалов в орган налоговой полиции, а с момента отказа в возбуждении или прекращения уголовного дела.

Описанный в п. 2 ст. 115 НК РФ порядок исчисления срока давности применим к налогоплатель-щику — физическому лицу, но не к налогоплательщику-организации. В соответствии с п. 4 ст. 108 НК РФ привлечение организации к ответственности за совершение налогового правонарушения не освобождает ее должностных лиц при наличии соответствующих оснований от административной, уголовной или иной ответственности, предусмотренной законодательством Российской Федерации. Поэтому срок взыскания налоговой санкции (то есть срок подачи искового заявления) с организации-налогоплательщика не может прерваться на время рассмотрения в налоговой полиции материалов проверки, свидетельствующих о возможности возбуждения уголовного дела против должностного лица этой организации. Параллельно с направлением материалов, свидетельствующих о совершении преступления, налоговый орган с учетом срока взыскания санкции должен вынести решение о взыскании с организации-налогоплательщика налоговой санкции.

3. Как действует механизм привлечения к налоговой ответственности в части применения сроков давности?

Налоговые санкции к лицу, обвиняемому в совершении налогового правонарушения, должны применяться с учетом сроков давности, а также момента привлечения лица к налоговой ответственности, который, как уже было отмечено, равнозначен дате вынесения решения руководителем налогового органа (его заместителем) о таком привлечении. Иными словами, с момента вынесения решения о привлечении лица к налоговой ответственности считается, что такое лицо привлечено к налоговой ответственности. С момента вынесения решения о привлечении лица к налоговой ответственности начинается процесс по взысканию с него налоговой санкции, который реализуется только в судебном порядке и с учетом сроков давности (п. 7 ст. 114 НК РФ).

Итак, для оценки возможности привлечения налогоплательщика к налоговой ответственности необходимо выяснить, правильно ли соблюдены и применены:

— срок давности привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения — не позднее трех лет со дня его совершения либо со следующего дня после окончания налогового периода, в котором было совершено это правонарушение (ст. 113 НК РФ);

— срок давности взыскания налоговых санкций — не позднее шести месяцев со дня обнаружения налогового правонарушения и составления акта выездной налоговой проверки (ст. 115 НК РФ);

— момент привлечения лица к налоговой ответственности (дата вынесения решения руководителя о привлечении лица к налоговой ответственности) — не позднее двух месяцев и двадцати восьми дней с момента окончания выездной налоговой проверки (с учетом ст. 89 НК РФ, п. 1, 5, 6 ст. 100 НК РФ и п. 2 ст. 101 НК РФ).

При правомерном привлечении к налоговой ответственности должны быть соблюдены все три указанных срока, в рамках которых могут быть различные вариации, отличающиеся друг от друга только конкретными календарными датами и условием о начале течения срока давности привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения [либо со дня его совершения (в отношении всех правонарушений), либо со следующего дня после окончания налогового периода, в течение которого было совершено налоговое правонарушение (в отношении правонарушений, предусмотренных в ст. 120 и 122 НК РФ)].

Пример 3. Начало течения срока давности

Организация совершила налоговое правонарушение (не по ст. 120 и ст. 122 НК РФ) 20 июня 1998 года.

С этого момента начал течь срок давности ее привлечения к налоговой ответственности, равный трем годам (ст. 113 НК РФ) (см. рис. 1).

Налоговый орган, проводящий в период с 20 июня по 20 июля 1999 года налоговую проверку, на основании исследуемых материалов пришел к выводу во время этой проверки, что организацией 20 июня 1998 года совершено налоговое правонарушение. Акт выездной налоговой проверки был составлен и оформлен надлежащим образом 29 июля 1999 года — именно начиная с этой даты налоговый орган имеет право в течение шести месяцев обратиться в суд (арбитражный или суд общей юрисдикции) с исковым заявлением о взыскании с организации налоговой санкции (давность взыскания налоговой санкции).

Однако внутри двух указанных сроков давности, непосредственно после окончания выездной налоговой проверки, начинает течь срок (два месяца и двадцать восемь дней), в пределах которого налоговый орган должен принять в установленном порядке*1 решение о привлечении лица к налоговой ответственности. Момент принятия указанного решения считается датой привлечения лица к налоговой ответственности, срок давности для которой установлен в три года.
_____
*1 Приказом МНС России от 10.04.2000 № АП-3-16/138 утверждена инструкция № 60 «О порядке составления акта выездной налоговой проверки и производства по делу о нарушениях законодательства о налогах и сборах», в которой определен порядок принятия налоговым органом решения о привлечении налогоплательщика (плательщика сборов, налогового агента) к налоговой ответственности.

Если налоговым органом будет нарушен срок (два месяца и двадцать восемь дней), в пределах которого он должен будет принять решение о привлечении лица к налоговой ответственности, то даже если срок давности привлечения лица к налоговой ответственности не истек, такое решение можно оспорить в суде, так как в соответствии с п. 6 ст. 101 НК РФ несоблюдение должностными лицами налоговых органов порядка производства по делу о налоговом правонарушении влечет отмену такого решения.

Все описанные условия (по срокам), при которых привлечение к налоговой ответственности будет считаться правомерным, должны быть соблюдены налоговым органом в комплексе, иначе привлечение к налоговой ответственности будет считаться неправомерным и его можно будет обжаловать (оспорить) (см. рис. 2).

Другие публикации:

  • Умерло животное претензия Россельхознадзор / Форум федеральная служба по ветеринарному и фитосанитарному надзору Зарегистрирован: 19/06/2015 12:30:51 Сообщений: 1 Оффлайн Зарегистрирован: 28/08/2014 09:54:02 Сообщений: 120 Оффлайн Чтобы добиться всего, […]
  • Заявление на возврат ндфл на лечение бланк Образец заявления на возврат НДФЛ за лечение ​Образец заявления на возврат НДФЛ за лечение К доходам физлица, облагаемым по ставке 13%, могут быть применены социальные налоговые вычеты, в т.ч. на лечение (п. 1 ст. 219 НК РФ). О форме […]
  • Мвд приказ 120 Приказ МВД РФ от 24 февраля 2012 г. N 120 "Об организации проведения антикоррупционной экспертизы нормативных правовых актов и проектов нормативных правовых актов в системе МВД России" (с изменениями и дополнениями) Приказ МВД РФ от 24 […]
  • Налоговый вычет за лекарства перечень 2019 Кто и как может получить налоговый вычет на лекарства? Не многие граждане знают, что за некоторые купленные лекарственные препараты можно вернуть определенную часть от их стоимости. О том, как это сделать, расскажем в нашей […]
  • Налог с продажи квартиры 2019 год Налог с продажи квартиры в 2019 году, новый закон Сколько надо платить — расчет налога с продажи квартиры в 2019 году Стоит сказать, что налогом в 2018 году облагается не общая цена недвижимости, а лишь та стоимость, которая изменилась с […]
  • Какой налог от продажи жилья Изменения налогообложения дохода от продажи недвижимости в 2016 году До 1 января 2016 года в целях налогообложения доход, полученный при продаже недвижимости, считался исходя из стоимости, указанной в договоре. С 1 января 2016 года если […]
Срок давности привлечения к налоговой ответственности равен 3 года